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Plazos para iniciar el procedimiento sancionador

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Últimos coletazos de los artículos 60.4 del RD 939/1986, en relación con el articulo 49.2 j) del mismo.

El otro día estudié un asunto que me explicó mi buen amigo Fran Serantes, que aunque parezca que no es de mucha actualidad por cuanto las normas aplicables han sido derogadas, pero puede ser de utilidad aún si nos cae algún asunto en nuestra mesa dadas las dilaciones que sufren los recursos en sede económico administrativa fundamentalmente, y que muestra bien a las claras la importancia de examinar los plazos de duración de los procedimientos así como aplicación de las normas vigentes en cada momento.

Muchos recordarán que el artículo 49.2 j) del Real Decreto 939/1986, establecía que “en las actas de inspección que documenten el resultado de las actuaciones se consignarán:

  • j) En su caso se hará constar la ausencia de motivos para proceder a la apertura de procedimiento sancionador, en el supuesto de que, a juicio del actuario, no esté justificada su iniciación.

A estos efectos, y si transcurridos los plazos previstos en el apartado 2, del artículo 60 de este Reglamento en relación con las actas de conformidad, y en el apartado 4, respecto de las actas de disconformidad, no se hubiera ordenado la iniciación de procedimiento sancionador, el mismo no podrá iniciarse con posterioridad al transcurso de tales plazos, sin perjuicio de lo dispuesto en la Ley General Tributaria en materia de revisión de actos administrativos”.

Y en el caso de actas de disconformidad (acta modelo A02) el precepto aplicable era el apartado 4, del artículo 60, que disponía que:

  • “4. Cuando el acta sea de disconformidad, el Inspector-Jefe, a la vista del acta y su informe y de las alegaciones formuladas, en su caso, por el interesado, dictará el acto administrativo que corresponda dentro del mes siguiente al término del plazo para formular alegaciones.Asimismo, dentro del mismo plazo para resolver, el Inspector-Jefe podrá acordar que se complete el expediente en cualquiera de sus extremos, practicándose por la Inspección las actuaciones que procedan en un plazo no superior a tres meses. En este caso, el acuerdo adoptado se notificará al interesado e interrumpirá el cómputo del plazo para resolver. Terminadas las actuaciones complementarias, se documentarán según proceda a tenor de sus resultados. Si se incoase acta, esta sustituirá en todos sus extremos a la anteriormente formalizada y se tramitará según proceda; en otro caso, se pondrá de nuevo el expediente completo de manifiesto al interesado por un plazo de quince días, resolviendo el Inspector-Jefe dentro del mes siguiente”.

En el caso estudiado, a pesar de haberse publicado la Ley 58/2003, General Tributaria, la Inspección comenzó antes de haberse dictado el Reglamento de Aplicación de los Tributos aprobado por el RD 1065/2007, que como sabemos entró en vigor el 1/1/2008, por lo que el RD 939/1986 estuvo vigente hasta esa fecha e incluso para procedimientos de inspección iniciados antes del 31/12/2007, aunque terminaran años más tarde.

En efecto, tanto en el acta como en la liquidación, la Inspección recogía que era de aplicación el RD 939/1986.

La Inspección incoó acta de disconformidad con fecha 8 de enero de 2009 y la notificación de inicio de expediente sancionador lleva fecha de julio de 2009, por lo que si fueran de aplicación los preceptos antes transcritos era obvio que había transcurrido con exceso el plazo de un mes, posterior al plazo para formular alegaciones a que se refiere en apartado 4, del artículo 60 del Reglamento de la Inspección de los Tributos, por lo que la apertura del expediente sancionador habría tenido lugar con posterioridad al citado plazo y por lo tanto habría devenido nulo su inicio y por tanto la sanción derivada de él.

Así lo habían dicho los tribunales, siendo una de las primeras sentencias que lo dejó meridianamente claro la Sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Rioja, de 10 de abril de 2001 (Rec. número 364/1999) en virtud de la cual la Sala estima el recurso y anula el expediente sancionador al haberse notificado el inicio del procedimiento sancionador habiendo transcurrido un mes desde la fecha del acta de conformidad, fijándose además como fecha de inicio la fecha de notificación de la apertura del expediente toda vez que la notificación es un requisito inexcusable de la eficacia de los actos administrativos (artículo 29 de la Ley 1/98 y 31 del Reglamento de la Inspección de los Tributos).

En el mismo sentido, por ejemplo, la Sentencia nº 212 de la Sala de lo Contencioso Administrativo del TSJ de la Comunidad Valenciana, de 11 de marzo de 2005 (REF NFJ020636). Esta sentencia contemplaba un supuesto similar, y entendía que cuando se dictó el acuerdo de iniciación del expediente sancionador ya había decaído el derecho de la Administración pues había transcurrido en exceso el plazo del mes posterior al plazo para alegaciones, y va mucho más allá, al entender que no es obstáculo el hecho de que en la fecha anterior al acuerdo de inicio se hubiera ordenado la ampliación del expediente por el Sr. Inspector Jefe puesto que el expediente sancionador goza de plena autonomía frente al procedimiento de regularización.

Tan pacífica era la doctrina expuesta que la Sentencia de 7 febrero 2011, de la Sección 2ª de la Sala Tercera del TS en el recurso 5091/2008 (ponente: Huelín Martínez de Velasco, Joaquín, Recurso: 5091/2008, LA LEY 2205/2011), o la más moderna de la misma Sala y Sección del TS de 15 de octubre de 2014 en el recurso 497/2013 Ponente Ilmo Sr. D. Manuel Vicente Garzón Herrero, NFJ056747, se llega a la misma conclusión, esto es, que no podrá sancionarse una vez transcurrido el plazo al que se refiere el artículo 49 del RGIT ’98 antes citado.

Por el contrario, la Inspección y los Tribunales Económicos Administrativos mantienen que es de aplicación el plazo de tres meses que se introduce al añadir el apartado 6 del artículo 81 de la Ley 230/1963 General Tributaria, por el artículo 37.dos de la Ley 53/2002, de 30 de diciembre, con efectos a partir del 1 de enero del año 2003, en el que se dice:

  • 6. Los procedimientos sancionadores que se incoen como consecuencia de un procedimiento de comprobación e investigación no podrán iniciarse una vez transcurrido el plazo de tres meses desde que se hubiese notificado o se entendiese notificada la correspondiente liquidación.

Y dicha redacción pasa en muy similares términos a la Ley General Tributaria, 58/2003, aplicable a partir del 1 de julio de 2004, en su artículo 209.2.

A pesar de la nueva redacción de la Ley, hay poderosas razones para entender que además del plazo de tres meses (del artículo 81.6 de la LGT’63 y del 209.2 de la LGT’2003) es también aplicable el plazo de un mes contemplado en la norma reglamentaria antes transcrita, por lo que la Administración sancionadora estaba obligada a cumplir ambos plazos:

En primer lugar, no hace falta recordar que el precepto reglamentario que estaba en vigor era el RD 939/86, de 26 de abril, al no haberse publicado el RD 1065/2007, en el momento de inicio del presente procedimiento. Es cierto, que si la Ley contraviniera dicho precepto habría que entenderlo derogado tácitamente, pero veremos que ello no es así.

En segundo lugar, porque la Ley 58/2003 dispone prácticamente lo mismo que el artículo 81.6 LGT’63 en su artículo 209.2 cuando dice:

  • “2. Los procedimientos sancionadores que se incoen como consecuencia de un procedimiento iniciado mediante declaración o de un procedimiento de verificación de datos, comprobación o inspección no podrán iniciarse respecto a la persona o entidad que hubiera sido objeto del procedimiento una vez transcurrido el plazo de tres meses desde que se hubiese notificado o se entendiese notificada la correspondiente liquidación o resolución” (el subrayado no figura en la Ley).

Es evidente que la Ley General Tributaria derogó cuantas normas anteriores estuvieran en contra de lo en ella indicado. Sin embargo, hemos de afirmar con rotundidad que se trata de dos normas procedimentales distintas, dos plazos distintos, por los siguientes motivos:

1.- Distinto día inicial. El plazo de tres meses de la LGT se computa desde que se entiende notificada la liquidación, mientras que el plazo de un mes reglamentario se computa desde la finalización del plazo de alegaciones al acta de Inspección.

La finalidad de uno y otro responden al mismo principio de seguridad jurídica (art. 9.3 de la CE), pero en un caso se realiza una salvaguarda o garantía más larga, consecuencia de que en un plazo relativamente largo de tres meses si la Administración no ha sancionado, el administrado pueda prever que no va a ser sancionado.  Por el contrario, el plazo más corto reglamentario respondía a la propia idiosincrasia del procedimiento inspector en el que se permitía “negociar” hasta cierto punto con el actuario. Se podría resumir así: si no me sancionas aceptaré la cuota y si me sancionas lo recurro.

No se puede concebir que sean el mismo plazo si comienzan a correr en momentos distintos: El plazo para recurrir podrá ser más largo o más corto, pero comenzará siempre desde que se dictó el acto recurrible.

2.- La propia sistematización de ambos plazos, es decir, por la interpretación sistemática. El plazo de tres meses legal se aplica a todos los procedimientos sancionadores, ya vengan derivados de un procedimiento previo de gestión (de verificación de datos, de comprobación limitada, etc.) como de Inspección (por eso más arriba hemos subrayado los procedimientos a los que se aplica).

Sin embargo el plazo de un mes reglamentario estaba diseñado para el procedimiento de Inspección, pues además del vehículo en el que estaba incardinado (reglamento de Inspección) es que su dies a quo venía delimitado por un documento que solo existe en el procedimiento de Inspección (15 días posteriores al acta o desde que finaliza el periodo de alegaciones posterior al acta).

En resumen, la redacción de ambos preceptos indica claramente que se trata de plazos distintos, uno para todos los procedimientos sancionadores y otro para el de Inspección. En efecto, el reglamento establece, exclusivamente para las sanciones que provengan de un procedimiento de Inspección, un plazo desde que finaliza el periodo para formular alegaciones (para las actas de disconformidad) mientras que el plazo que establece la Ley es desde la notificación del acuerdo de liquidación. Es evidente que se trata de dos plazos distintos (por los motivos expresados) y que ninguno de los dos puede ser traspasado o violentado.

Hay otra razón más: el Reglamento de Inspección aprobado por RD 939/1986 no fue modificado y permaneció vigente hasta el nuevo reglamento de 2007, cuya disposición derogatoria lo deroga expresamente (valga la redundancia).

Y hasta la derogación expresa, ¿se puede plantear que la Ley General Tributaria 260/1963 en la última versión de 2003 o la LGT 58/2003 derogaron tácitamente el precepto reglamentario?

Pues no:

-Si se tratara del mismo plazo (a efectos de mera hipótesis de trabajo, pues ya hemos indicado que son dos plazos distintos para procedimientos distintos), la Ley establece que “no podrán iniciarse transcurridos tres meses”. Es decir, que el reglamento sería contra legem si estableciera que se pudiera iniciar un procedimiento sancionador a los cuatro meses, pero es secundum legem si lo establece más corto, pues la norma establece un límite máximo, pero sería perfectamente posible limitarlo reglamentariamente. Es decir, no podrán iniciarse transcurridos tres meses, pero sería posible establecer un plazo más corto, siendo perfectamente compatible con la dicción legal, no vulnerando el principio de jerarquía normativa, pues la Ley establece un límite temporal máximo (de tres meses) que no podría ser superado, pero el reglamento podrá establecerlo más corto siempre que no exceda de tres meses, como es el caso.

-Si se trata de un plazo distinto, como defendemos, es evidente que la Ley guardaría silencio sobre ese plazo y también sería de aplicación.

En resumen, el precepto reglamentario mencionado no fue modificado, subsistiendo hasta su derogación con la entrada en vigor del Reglamento de la Aplicación de los tributos 1065/2007 de 27 de julio de 2.007. Nótese que el plazo contemplado en la Ley es un plazo máximo (un límite) que no podrá ser traspasado reglamentariamente y que además está pensado para distintos procedimientos ya sea tanto para los procedimientos de Inspección como para otros procedimientos de comprobación denominados genéricamente de Gestión Tributaria (comprobación limitada –artículo 136 LGT–, verificación de datos –art. 131 de la LGT–, comprobación de valores –artículo 134 LGT–, etc.). Por tanto, los dos plazos coexistieron un tiempo. El plazo de un mes también había de ser observado, dado que el reglamento en ningún caso podía ser considerado “contra legem”, pues aunque se trata de un plazo más corto que el máximo legal es evidente que lo respeta o al menos que no contraviene la Ley. En definitiva, el plazo máximo de tres meses no puede ser traspasado en ningún caso, y el plazo más corto de un mes fijado por el reglamento RD 939/1986, tampoco puede ser traspasado en el PROCEDIMIENTO INSPECTOR.

Dicho de otro modo: las modificaciones de la LGT derogaron expresamente ciertos reglamentos pero dejó subsistente el RD 939/1998 que estuvo vigente hasta el RD 1065/2007 (que lo derogó expresamente para los procedimientos iniciados a partir del 1/1/2008). A la pregunta que nos hacíamos al principio, si derogó tácitamente la LGT el art. 49 del RD de 1998, hay que contestar que rotundamente que no, ya que como hemos expuesto, se trataba de plazos distintos (distinto cómputo, distinto día inicial), procedimientos distintos (un plazo era para todos los procedimientos incluidos los de gestión y el otro exclusivamente para el de Inspección), y el RD de 1998 no era contra legem.

Como dirían los matemáticos, todo ello queda demostrado si leemos la Exposición de Motivos de la Ley 53/2002, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, que es la Ley que introdujo el apartado 6 del artículo 81.6 de la LGT’63, es decir, que introdujo el plazo de 3 meses:

“II.- {…} En segundo lugar, la experiencia acumulada desde la introducción de un procedimiento sancionador separado por la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, determina la conveniencia de fijar con carácter general un plazo, hasta ahora inexistente, para el inicio de los expedientes sancionadores derivados de las actuaciones de comprobación e investigación, y, por último, se aclara…”.

Es decir, que el legislador era plenamente consciente de que se trataba de la introducción de UN PLAZO HASTA AHORA INEXISTENTE, a pesar de la existencia de otro plazo en el Real Decreto 939/1986, que dejó vigente hasta su derogación expresa por RD 1065/2007.

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